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5. Auszug aus dem Urteil der II. öffentlichrechtlichen Abteilung vom 26. Februar 1988 i.S. X. gegen Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer Schwyz und Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz (Verwaltungsgerichtsbeschwerde) | |
Regeste |
Art. 131 Abs. 2 BdBSt. |
- Strafzumessungsregeln bei Hinterziehung (E. 4a); Anwendbarkeit des von der Eidgenössischen Steuerverwaltung herausgegebenen Bussentarifs (E. 4b). |
- Verfahren: Berücksichtigung neuer Vorbringen bei der Rüge wegen Verletzung von Art. 6 Ziff. 1 und 2 EMRK (Art. 105 Abs. 2 OG)? (E. 8). | |
Sachverhalt | |
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Anlässlich einer von der Hauptabteilung Warenumsatzsteuer der Eidgenössischen Steuerverwaltung im Juli und August 1982 durchgeführten Revision der Buchhaltung des Betriebes wurde festgestellt, dass in den Jahren 1979 und 1980 Geschäftseinnahmen ![]() | 2 |
Aufgrund von Meldungen eröffnete die Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer Schwyz gegen den Steuerpflichtigen für die 21. Periode der Wehrsteuer ein Strafverfahren wegen versuchter Steuerhinterziehung. Mit Veranlagungsverfügung vom 29. Juli 1983 setzte sie sodann das steuerbare Einkommen auf Fr. ... fest (Selbstdeklaration Fr. ... . Diese Veranlagung erwuchs in Rechtskraft. Mit Verfügung vom 25. Juli 1986 auferlegte sie ihm schliesslich wegen versuchter Steuerhinterziehung eine Busse von Fr. 20'000.--.
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Die gegen diese Bussenverfügung erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz mit Urteil vom 27. März 1987 ab.
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Hiegegen richtet sich die Verwaltungsgerichtsbeschwerde, mit welcher der Steuerpflichtige beantragt, es sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und das Verfahren zu neuer Beurteilung an die kantonalen Behörden zurückzuweisen; eventuell sei eine Busse von Fr. 2'000.-- auszufällen. Zur Begründung wird im wesentlichen vorgebracht:
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Fiskalstrafen seien echte Strafen und wie diese nach dem Verschulden, unter Berücksichtigung der Beweggründe, des Vorlebens und der persönlichen Verhältnisse, zu bemessen. Mit der Auflistung der Strafzumessungsgründe im angefochtenen Entscheid sei der Begründungspflicht nicht Genüge getan; vielmehr hätten die entsprechenden Tatsachen abgeklärt werden müssen. Die Befragung vom 24. Oktober 1985 sei auf das absolute Minimum beschränkt gewesen, und die persönlichen Verhältnisse seien dabei nicht zur Sprache gekommen.
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Die Vorinstanz lege der Bussenbemessung das Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 28. März 1958 zugrunde. Mit Art. 6 Ziff. 1 EMRK (Anspruch auf ein unabhängiges Gericht) sei es aber nicht vereinbar, dass bei der Bussenbemessung einfach auf eine verwaltungsinterne Weisung abgestellt werde, wie sie das Kreisschreiben darstelle.
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Die Höchstbusse für versuchte Steuerhinterziehung betrage Fr. 20'000.--. Wenn nach der Praxis der Steuerbehörden die Busse mindestens dem zu hinterziehen versuchten Steuerbetrag gleichgesetzt werde, so käme bei hinterzogenen Beträgen ab Fr. 20'000.-- von vornherein nur die Maximalbusse zur Anwendung.
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In ihrer Vernehmlassung stellt die Kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer Schwyz den Antrag, die Beschwerde abzuweisen. Das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit auf sie einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde in dem Sinne teilweise gutzuheissen, dass die Steuerbusse auf Fr. 18'000.-- festgesetzt werde.
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Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab.
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Aus den Erwägungen: | |
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a) Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gilt der Nachweis des Vorsatzes als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist ![]() | 14 |
b) Das Verwaltungsgericht hat aus den gesamten Tatumständen, insbesondere auch aus der erheblichen Differenz zwischen der Selbstdeklaration und der in Rechtskraft erwachsenen Einschätzung, auf die Hinterziehungsabsicht geschlossen.
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Reicht ein Steuerpflichtiger eine aufgrund einer unvollständigen Buchhaltung erstellte Steuererklärung ein, so hatte er nicht nur davon Kenntnis; vielmehr muss aufgrund allgemeiner Lebenserfahrung angenommen werden, dass er auch willentlich zum Zweck der Steuerersparnis unvollständig deklarierte. Der von der Vorinstanz aus den objektiven Umständen gezogene Schluss, das Verhalten des Beschwerdeführers könne nur mit der Absicht, Steuern hinterziehen zu wollen, erklärt werden, ist deshalb nicht zu beanstanden. Der Beschwerdeführer, der auch in früheren Jahren unrichtig deklariert hatte und deswegen gebüsst bzw. strafsteuerpflichtig wurde, hat denn auch im gesamten Verfahren nie bestritten, dass er wissentlich und willentlich versucht habe, Steuern zu hinterziehen. Er hat somit vorsätzlich einen Steuerhinterziehungsversuch begangen.
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a) Nach Art. 333 StGB sind die allgemeinen Regeln des Strafgesetzbuches über die Strafzumessung grundsätzlich auch auf die Steuerwiderhandlungen nach Art. 129 ff. BdBSt anzuwenden. Gemäss Art. 63 StGB ist die Strafe nach dem Verschulden des Täters zu bemessen, wobei dessen Beweggründe, Vorleben und persönliche Verhältnisse zu berücksichtigen sind. Diese Umstände stellen keine selbständigen Strafzumessungsgründe dar, sondern dienen dazu, das Verschulden genauer zu bemessen, wie sich klarer aus den romanischen Texten des Art. 63 StGB ("tenant compte des", ![]() | 18 |
Gemäss Art. 48 Ziff. 2 StGB ist der Betrag der Busse je nach den Verhältnissen des Täters so zu bestimmen, dass dieser durch die Einbusse die Strafe erleidet, die seinem Verschulden angemessen ist. Von Bedeutung sind namentlich Einkommen und Vermögen, Familienstand und Familienpflichten, Beruf und Erwerb, Alter und Gesundheit des Täters. Damit wird nicht von der allgemeinen Strafzumessungsregel des Art. 63 StGB abgewichen, sondern diese im Hinblick auf die Besonderheit der Busse verdeutlicht. Es soll vermieden werden, dass die auszufällende Busse den wirtschaftlich Schwachen härter trifft als den wirtschaftlich Starken. Es ist somit auch hier vorerst das Verschulden zu ermitteln und sodann die Busse anhand der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Schuldigen sowie der weiteren in Art. 48 Ziff. 2 Abs. 2 StGB genannten Umstände festzusetzen (BGE 101 IV 16 f.; BGE 92 IV 5 E. 1).
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Im Rahmen dieser Grundsätze steht den kantonalen Steuer- und Steuerjustizbehörden bei der Strafzumessung ein weiter Spielraum des Ermessens zu (ASA 54, 534 E. 4a), dessen Ausübung das Bundesgericht nur unter dem beschränkten Aspekt des Ermessensmissbrauchs oder der Ermessensüberschreitung überprüfen kann (Art. 104 lit. a OG). Anlass zum Einschreiten bei der verwaltungsgerichtlichen Überprüfung besteht für das Bundesgericht - gleich wie bei der Überprüfung von Strafentscheiden durch den Kassationshof (BGE 107 IV 62) - demnach nur, wenn die Vorinstanz
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1) den Strafrahmen, so wie er im Bundesbeschluss abgesteckt ist, über- oder unterschritten hat,
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2) nicht von den rechtlich massgebenden Gesichtspunkten ausgegangen ist oder
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3) die Strafe willkürlich hart oder milde angesetzt hat.
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b) Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat Richtlinien herausgegeben, welche die Bemessung der Bussen erleichtern und die Praxis in den Kantonen vereinheitlichen sollen. Danach ist im "Normalfall", d.h. wenn Umstände fehlen, die eine strengere oder mildere Bestrafung rechtfertigen, das Verhältnis zwischen hinterzogener und geschuldeter Steuer massgebend und sodann die "Normalbusse" nach Massgabe dieses Verhältnisses nach einem abgestuften Tarif in Prozenten der hinterzogenen Steuer festzusetzen; die Richtlinien enthalten einen entsprechend abgestuften Bussentarif ![]() | 24 |
Das Bundesgericht hat in konstanter Rechtsprechung dieses Bussenschema als brauchbar bestätigt, dabei jedoch immer betont, dass dessen Regeln nicht starr angewendet werden dürfen; vielmehr müssen nach allgemeinen Strafzumessungsregeln die weiteren Faktoren berücksichtigt werden, insbesondere die Umstände, welche die Schwere des Verschuldens zu bestimmen erlauben, sowie Strafmilderungs- und Strafschärfungsgründe. Die Richtlinien können deshalb nur einen ersten Anhaltspunkt für die Schwere der Verfehlung bieten, wie sie im Prozentverhältnis zwischen hinterzogener (bzw. zu hinterziehen versuchter) und geschuldeter Steuer zum Ausdruck kommt (vgl. etwa ASA 38, 435 ff.).
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a) Bei Art. 131 Abs. 2 BdBSt handelt es sich bereits um eine besondere Strafnorm für den Hinterziehungsversuch, so dass für die Anwendung von Art. 22 StGB (fakultative Strafmilderung beim Versuch) kein Raum verbleibt. Das anerkennt zwar auch der Beschwerdeführer, doch macht er geltend, das Verwaltungsgericht sei bei der Festsetzung der Busse im Rahmen des Art. 131 Abs. 2 BdBSt so vorgegangen, wie wenn der Strafrahmen der vollendeten Steuerhinterziehung nach Art. 129 Abs. 1 BdBSt gegeben wäre; es sei deshalb auch methodisch richtig, bei der Bemessung der Busse zusätzlich nach Art. 22 Abs. 1 StGB zu verfahren. Wie indessen aus Erwägung 6 erhellt, kann dem Verwaltungsgericht nicht vorgeworfen werden, bei der Bussenbemessung vom falschen Strafrahmen ausgegangen zu sein.
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b) Der Beschwerdeführer rügt in verschiedener Hinsicht eine Verletzung von Art. 6 Ziff. 1 und 2 EMRK. Ob diese Bestimmung auf Fiskalstrafverfahren Anwendung findet (vgl. dazu MISCHLER/VOGLER, Internationaler Kommentar zur Europäischen Menschenrechtskonvention, N 229 zu Art. 6), kann hier offen gelassen ![]() | 28 |
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