{T 0/2}

2C_955/2014

Composizione

Giudici federali Seiler, Presidente,

Stadelmann, Haag,

Cancelliera Ieronimo Perroud.

Amministrazione federale delle contribuzioni,

Tassa d'esenzione dall'obbligo militare, Eigerstrasse 65, 3003 Berna,

ricorrente,

contro

A.________,

opponente,

Divisione delle contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell'economia del Cantone Ticino,

Servizio della tassa militare, via S. Franscini 15, 6500 Bellinzona.

Oggetto

Tassa d'esenzione dall'obbligo militare per gli anni

2010 e 2011,

ricorso contro la sentenza emanata il 12 settembre 2014 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.

A. A.________ (1985), incorporato nella brigata fanteria montagna 9 (Br fant mont 9), ha assolto la scuola reclute nel 2005. Quale milite del distaccamento d'esercizio della brigata egli ha prestato, in corsi di ripetizione, nove giorni di servizio nel 2010 e cinque nel 2011.

B. Con due separate decisioni del 22 marzo 2013 il Servizio della tassa militare della Divisione delle contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell'economia del Cantone Ticino (di seguito: Servizio della tassa miliare) gli ha notificato la tassa d'esenzione dall'obbligo militare per gli anni 2010 e 2011, commisurando gli importi dovuti in fr. 421.05 e fr. 823.20.

C. A.________ ha impugnato le suddette tassazioni il medesimo giorno, contestando di dovere pagare le somme esatte dato che aveva svolto tutti i giorni di servizio come da ordini di marcia ricevuti. Al riguardo precisava che, essendo incorporato nel distaccamento d'esercizio della brigata, veniva chiamato unicamente in funzione delle necessità dello Stato maggiore.

Il Servizio della tassa militare si è pronunciato con due distinte decisioni del 28 luglio 2014. Richiamata l'ordinanza del 19 novembre 2003 concernente l'obbligo di prestare servizio militare (OOPSM; RS 512.21), segnatamente l'art. 15 cpv. 8 nella versione in vigore dal 1° gennaio 2010 (recte: all'epoca vigeva l'art. 9 cpv. 9 OOPSM [RU 2009 4291], l'art. 15 cpv. 8 essendo entrato in vigore il 1° luglio 2012, [RU 2012 3415]; art. 105 cpv. 2 LTF), secondo cui ogni milite incorporato nei distaccamenti d'esercizio deve essere chiamato in servizio per almeno dieci giorni all'anno, l'autorità ha osservato che della nuova versione erano stati informati sia i militi che i Comandi delle unità: gli interessati sapevano pertanto che se i giorni di servizio non erano interamente prestati doveva allora essere pagata la tassa d'esenzione. Dato che il reclamante aveva compiuto solo nove (cinque) giorni di servizio nel 2010 (2011), egli doveva pertanto pagare la tassa d'esenzione ridotta (intera). In queste condizioni visti gli art. 1 e 2 della legge federale del 12 giugno 1959 sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare (LTEO; RS 661) e preso atto di diverse sentenze di tribunali cantonali in casi analoghi (Sciaffusa, Berna, Friborgo), il reclamo andava respinto.

D. Il 6 agosto 2014 A.________ si è rivolto alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello, ribadendo gli argomenti già sollevati dinanzi all'istanza precedente e producendo una lettera del tenente colonnello B.________ il quale, rilevando che il distaccamento d'esercizio della brigata era in soprannumero, faceva valere le difficoltà riscontrate affinché tutti i militari assolvessero i richiesti dieci giorni di servizio.

Con sentenza del 12 settembre 2014 la Corte cantonale ha accolto il ricorso di A.________ e riformato le decisioni su reclamo contestate, nel senso che l'insorgente era esonerato dalla tassa d'esenzione dall'obbligo militare per gli anni 2010 e 2011. In primo luogo ha esposto il quadro legale che disciplina la tassa d'esenzione dall'obbligo militare (natura, scopo, persone assoggettate, calcolo, rimborso, motivi di esonero, ecc., cfr. art. 1 segg. LTEO e art. 1 segg. della legge federale del 3 febbraio 1995 sull'esercito e sull'amministrazione militare; LM [RS 510.10]) nonché rammentato le particolari condizioni che si applicano ai militi incorporati nei distaccamenti d'esercizio sia con riferimento alla durata del servizio da prestare (almeno 10 giorni all'anno, art. 9 cpv. 9 OOPSM sostituito dal 1° luglio 2012 dall'art. 15 cpv. 8 OOPSM) che al metodo di calcolo dell'ammontare della tassa d'esenzione dovuta (metà dal sesto giorno di servizio e intera se meno giorni, esonero se assolti 10 giorni, cfr. art. 11, 13 e 15 LTEO).

Esposto poi il parere dell'insorgente (non gli incombeva assumere la responsabilità per essere stato chiamato unicamente per nove rispettivamente cinque giorni) e quello dell'autorità di prime cure (i militi dei distaccamenti d'esercizio e i Comandi delle unità erano stati debitamente e tempestivamente informati sui giorni di servizio da prestare ogni anno e sulle conseguenze che ne derivavano in caso di non adempimento), la Corte cantonale ha rilevato che, giusta l'art. 2 cpv. 1 lett. c LTEO, poteva essere assoggettato alla tassa sostitutiva solo chi, tra l'altro, non prestava il servizio militare a cui era tenuto per motivi personali. Altrimenti detto, i motivi del mancato adempimento in natura dell'obbligo di prestare servizio militare dovevano in ogni caso essere inerenti alla persona di chi era chiamato al pagamento della tassa, come confermato dal tenore dell'art. 8 cpv. 2 LTEO secondo cui l'obbligato al servizio non doveva la tassa per un servizio che non aveva potuto compiere per motivi militari, per misure di polizia contro le epidemie o per altri motivi non inerenti alla sua persona. Tale interpretazione corrispondeva peraltro alla giurisprudenza federale secondo la quale la tassa sostitutiva poteva essere richiesta solo da chi non prestava servizio per ragioni personali e, di riflesso, non poteva invece essere imputata a chi non veniva convocato a un corso di formazione o d'istruzione e non poteva quindi assolvere i propri obblighi per motivi di servizio estranei alla sua volontà rispettivamente a chi non riceveva l'ordine di marcia e non poteva pertanto presentarsi in servizio.

Nel caso concreto A.________ aveva compiuto tutti i suoi obblighi militari, entrando in servizio ogniqualvolta era stato chiamato. Il fatto che avesse, negli anni litigiosi, prestato solo nove rispettivamente cinque giorni di servizio non era di rilievo dato che, come emergeva dalla lettera del tenente colonnello B.________, il distaccamento d'esercizio della brigata fanteria montagna 9 (BR fant mont 9) si trovava in palese soprannumero (260 militi e quadri rispetto ai 50 necessari) e di conseguenza "risultava molto difficile riuscire a convocare ogni anno tutti (...) in modo che possano assolvere ognuno da 5 a 10 giorni di servizio computabili". Era pertanto ovvio che il mancato adempimento dei giorni di servizio prescritti non dipendeva dalla persona dell'insorgente, bensì da problemi organizzativi all'interno dell'esercito.

E. Il 16 ottobre 2014 l'Amministrazione federale delle contribuzioni, Tassa d'esenzione dall'obbligo militare, ha impugnato la sentenza del 12 settembre precedente della Camera di diritto tributario con un ricorso in materia di diritto pubblico davanti al Tribunale federale. Con tale atto, essa postula l'annullamento della decisione querelata e la conferma delle decisioni su reclamo emesse per gli anni 2010 e 2011, in via eventuale domanda il rinvio degli atti per nuovo giudizio. Nel merito, si sofferma in primo luogo sulla natura, sugli scopi nonché sui cambiamenti legislativi introdotti (art. 13, 15 cpv. 1 e 39 cpv. 1 LTEO) volti ad inasprire la legge al fine di garantire la parità di trattamento tra i militi che adempiono personalmente l'obbligo militare e quelli assoggettati alla tassa in esame. Ridiscute poi i privilegi di cui beneficerebbero i militi incorporati nei distaccamenti d'esercizio, lesivi a suo avviso del citato principio costituzionale, e infine nega l'applicabilità, appellandosi anche a prassi cantonali, della norma richiamata dalla Corte cantonale.

Invitato ad esprimersi, il Servizio della tassa miliare, senza formulare osservazioni, propone di accogliere il ricorso. Da parte sua, la Camera di diritto tributario ritiene invece che il ricorso sia da respingere. A medesima conclusione giunge l'opponente.

1.1. Il Tribunale federale esamina d'ufficio e con piena cognizione la sua competenza (art. 29 cpv. 1 LTF), rispettivamente l'ammissibilità dei gravami che gli vengono sottoposti (DTF 140 I 252 consid. 1 pag. 254; 139 V 42 consid. 1 pag. 44).

1.2. Il giudizio impugnato è stato pronunciato in una causa di diritto pubblico (art. 82 lett. a LTF) dall'ultima istanza cantonale competente (art. 22 cpv. 3 LTEO in relazione con l'art. 31 LTEO e l'art. 7 del regolamento cantonale del 25 giugno 2013 per l'esecuzione della legge federale sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare [RL/TI 1.5.3.1], art. 86 cpv. 1 lett. d LTF), le cui decisioni possono essere contestate davanti al Tribunale federale (art. 31 cpv. 3 LTEO, art. 86 cpv. 2 LTF).

1.3. Non essendovi motivi di esclusione (art. 83 lett. i LTF e contrario, art. 31 cpv. 3 LTEO), il ricorso in materia di diritto pubblico, tempestivo (art. 100 cpv. 1 LTF) e presentato da un'autorità legittimata ad agire in tal senso è quindi ammissibile (art. 89 cpv. 2 lett. a LTF in relazione con l'art. 11 e l'art. 12 cpv. 2 lett. b dell'ordinanza del 30 agosto 1995 sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare [OTEO; RS 661.1], da cui risulta la facoltà di ricorso dell'Amministrazione federale delle contribuzioni, quale unità subordinata al Dipartimento federale delle finanze).

2.1. Con il ricorso in materia di diritto pubblico può essere censurata, tra l'altro, la violazione del diritto federale (art. 95 lett. a LTF), che comprende anche i diritti costituzionali dei cittadini (DTF 133 III 446 consid. 3.1 pag. 447 seg.). Nondimeno, tenuto conto dell'onere di allegazione e motivazione posto dalla legge (art. 42 cpv. 1 e 2 LTF), il Tribunale federale si confronta di regola solo con le censure sollevate. Nell'atto di ricorso occorre pertanto spiegare in modo conciso in cosa consiste la lesione del diritto e su quali punti il giudizio contestato viene impugnato (DTF 134 II 244 consid. 2.1 pag. 245 seg.). Esigenze più severe valgono poi in relazione alla violazione di diritti fondamentali; simili critiche vengono in effetti trattate unicamente se sono state motivate in modo chiaro, circostanziato ed esaustivo (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 141 I 36 consid. 1.3 pag. 41; 139 I 229 consid. 2.2 pag. 232; 138 I 225 consid. 3.2 pag. 228).

2.2. Per quanto riguarda i fatti, in linea di massima il Tribunale federale fonda il suo ragionamento giuridico sugli accertamenti svolti dall'auto-rità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF). Può scostarsene o completarli solo se sono stati effettuati in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF o in modo manifestamente inesatto (art. 105 cpv. 2 LTF), che significa arbitrario (DTF 137 III 226 consid. 4.2 pag. 234). A questo riguardo vale di nuovo l'obbligo di motivazione accresciuto del quale si è detto (art. 106 cpv. 2 LTF). Occorre inoltre che l'eliminazione dell'asserito vizio possa influire in maniera determinante sull'esito della causa.

3.1. Dopo avere ricordato che, di principio, i corsi di ripetizione, prestati nella formazione in cui i militi sono incorporati (art. 51 cpv. 1 LM), si svolgono ogni anno e durano 19 giorni (art. 51 cpv. 2 LM in relazione con l'art. 12 cpv. 2 dell'ordinanza del 4 ottobre 2002 sull'organizzazione dell'esercito; OEs [RS 513.1]), la ricorrente si dilunga sui distacca-menti d'esercizio, sulle modalità particolari che li disciplina (va) no e sui numerosi privilegi di cui beneficia (va) no i militari ivi incorporati, segnatamente riguardo al fatto che sovente vengono prosciolti dall'obbligo militare senza avere assolto il totale obbligatorio dei giorni di servizio - ciò che sarà sicuramente il caso del qui opponente - nonché sulle diverse possibilità di cui dispongono per compiere i loro giorni di servizio i quali devono essere almeno 10 ogni anno (cfr. art. 9 cpv. 9 OOPSM, in vigore dal 1° gennaio 2010, sostituito dal 1° luglio 2012 dall'art. 15 cpv. 8 OOPSM). Al riguardo rileva che di questa modifica i diretti interessati (i militari e i loro superiori) sono stati informati a dovere, ragione per cui è inconsistente addurre ora di avere svolto tutti i giorni di servizio secondo l'ordine di marcia. Ed aggiunge che spetta ad ogni militare (cfr. Regolamento di servizio del 22 giugno 1994 dell'esercito svizzero [RS 510.107.0]) informarsi sui giorni di servizio da compiere, ciò che all'evidenza non è stato fatto nel caso specifico.

La ricorrente si esprime poi lungamente sui cambiamenti legislativi introdotti il 1° gennaio 2010 in materia di tassa di esenzione (inasprimenti introdotti per quanto concerne il calcolo della tassa e il suo rimborso) voluti, secondo lei, per garantire un'uguaglianza di trattamento tra tutti gli assoggettati all'obbligo militare ed afferma che i vantaggi di cui beneficiano i militi dei distaccamenti d'esercizio sono incompatibili con il citato principio.

La ricorrente considera di seguito che l'art. 8 cpv. 2 LTEO non si applicherebbe, visto l'art. 29 OOPSM, ai servizi d'istruzione delle truppe. Estendere il campo di applicazione di detta norma a tutti i motivi militari possibili minerebbe notevolmente il principio della parità di trattamento per quanto concerne l'obbligo militare, permettendo tra l'altro ai responsabili del controllo di corpo di manipolare i dati di modo che chi è assoggettato al servizio militare non paghi la tassa d'esenzione. Conclude affermando che permettere ai militari dei distaccamenti d'esercizio di non pagare ogni anno la tassa d'esenzione dall'obbligo militare quando non hanno (in tutto o parte) assolto il minimo dei giorni richiesti viola ulteriormente il principio della parità di trattamento. Infine si richiama a diverse sentenze cantonali le quali convaliderebbero la sua argomentazione.

3.2. Nel caso specifico, come osserva la Camera di diritto tributario nella propria risposta, oggetto di disamina è unicamente la questione di sapere se è a ragione o a torto che detta autorità ha esentato A.________ dal dovere versare la tassa d'esenzione per gli anni 2010 e 2011 perché ha giudicato adempiute le condizioni previste dall'art. 8 cpv. 2 LTEO. Altrimenti detto, il litigio verte esclusivamente sui principi di assoggettamento alla tassa d'esenzione dall'obbligo militare.

4.1. Giusta l'art. 59 Cost. gli uomini di nazionalità svizzera devono prestare un servizio obbligatorio, militare o civile (cpv. 1). Chi invece non presta servizio o lo presta solo parzialmente è di principio assoggettato al pagamento di una tassa, la cui riscossione è regolata nella già citata legge federale sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare e nella relativa ordinanza d'esecuzione (cpv. 2). Come rilevato dalla Camera di diritto tributario, la tassa d'esenzione dall'obbligo militare è un tributo, di carattere sostitutivo, che ha lo scopo di garantire un equilibrio tra le prestazioni fornite da chi compie il servizio militare o civile e chi ne è liberato, in ossequio al principio della parità di trattamento (sentenza 2C_221/2009 del 21 gennaio 2010 consid. 4 e 5, parzialmente pubblicata in: AJP 2010 pag. 789 e StR 65/2010 pag. 332 con numerosi riferimenti dottrinali e giurisprudenziali).

4.2.1. Conformemente all'art. 1 LTEO, i cittadini svizzeri che non adempiono i loro obblighi militari prestando servizio personale (servizio militare o civile) sono sottoposti a una tassa sostitutiva. Detta tassa è in particolare dovuta dagli uomini assoggettati agli obblighi militari, domiciliati in Svizzera o all'estero, i quali nel corso di un anno di assoggettamento, corrispondente ad un anno civile (art. 2 cpv. 1 LTEO), non prestano il servizio militare o il servizio civile cui sono tenuti come obbligati al servizio (art. 2 cpv. 1 lett. c LTEO). Si considera che il servizio militare non è prestato quando, tra l'altro, l'obbligato al servizio non compie il servizio militare cui sono tenuti gli obbligati al servizio che hanno uguale incorporazione, grado, funzione ed età (art. 8 cpv. 1 LTEO). Nel caso concreto non è stato rimesso in discussione che per gli anni litigiosi, ossia il 2010 e il 2011, A.________ ha prestato solo nove rispettivamente cinque giorni di servizio invece del minimo di dieci giorni che doveva compiere annualmente (art. 9 cpv. 9 OOPSM, dal 1° luglio 2012 art. 15 cpv. 8 OOPSM). Occorre invece accertare se effettivamente, come giudicato dalla Camera di diritto tributario, erano dati motivi per ritenere che l'interessato, obbligato al servizio, non doveva la tassa in questione poiché non ha potuto compiere il proprio servizio per motivi indipendenti dalla sua persona.

4.2.2. Secondo l'art. 8 cpv. 2 LTEO l'obbligato al servizio non deve la tassa per un servizio che non ha potuto compiere per motivi militari, per misure di polizia contro le epidemie o per altri motivi non inerenti alla sua persona. Come ben rilevato dalla Camera di diritto tributario, la quale si richiama alla giurisprudenza del Tribunale federale, ciò implica che è tenuto a pagare la tassa d'esenzione solo chi non presta servizio per ragioni personali. Detta tassa non può invece essere esatta da chi, abile e pronto a compiere il proprio obbligo militare, non viene convocato a un corso di formazione o d'istruzione rispettivamente da chi per motivi estranei alla sua volontà, ad esempio perché soprannumerario, non riceve l'ordine di marcia e non può quindi presentarsi in servizio. Tale interpretazione corrisponde come accennato in precedenza alla prassi di questa Corte, come già giudicato nella DTF 56 I 22 pag. 24 ove viene spiegato che 

4.2.3. Ora, come giudicato dalla Corte cantonale e non rimesso in discussione dalla ricorrente, nel caso concreto emerge chiaramente dalla lettera prodotta da A.________ in sede cantonale, firmata dal tenente colonnello B.________, che il distaccamento d'esercizio della brigata nel quale è incorporato il milite è in palese soprannumero (260 militi e quadri rispetto ai 50 necessari), ciò che crea delle difficoltà per convocare ogni anno tutti gli incorporati affinché assolvano ognuno da cinque a dieci giorni di servizio computabili (cfr. sentenza impugnata pag. 6 consid. 3.3). In queste condizioni è quindi manifesto che A.________ non ha potuto compiere il minimo di giorni di servizio ai quali era tenuto per gli anni 2010 e 2011 per questioni estranee alla sua persona e dovute invece a motivi organizzativi all'interno della sua brigata, segnatamente al soprannumero dei militi incorporati nel suo distaccamento d'esercizio. Al riguardo va osservato che la versione originaria della norma prevede espressamente che "il servizio non si reputa omesso, quando il militare ne sia stato dispensato per motivi non inerenti alla sua persona (perché soprannumerario, per misure di polizia in caso di epidemie, ecc., vedasi RU 1959 2125 pag. 2129). Su questo punto il ricorso si rivela pertanto infondato e come tale va respinto.

4.2.4. Premesse queste considerazioni ne discende che le lunghe spiegazioni fornite dalla ricorrente riguardo all'inasprimento della legislazione in materia di calcolo della tassa d'esenzione e di rimborso in caso di servizio sostitutivo, le sue esternazioni in merito agli ingiustificati privilegi di cui beneficerebbero i militari incorporati nei distaccamenti d'esercizio che creano delle disparità con gli assoggettati che compiono personalmente il loro servizio e, infine, le sue affermazioni riguardo ai rischi di manipolazione dei dati da parte dei responsabili del controllo di corpo si rivelano prive di pertinenza dato che, come appena illustrato, sono in concreto adempiute le condizioni poste dall'art. 8 cpv. 2 LTEO. Dette critiche, infondate, vanno pertanto respinte.

4.2.5. Per quanto concerne in seguito l'affermazione secondo cui l'art. 8 cpv. 2 LTEO, visto l'art. 29 OOPSM, non si applicherebbe ai servizi d'istruzione delle truppe, la stessa non è sorretta da alcun elemento atto a comprovare quanto addotto dalla ricorrente; anzi, se venisse seguita, andrebbe contro il tenore stesso dell'art. 8 cpv. 2 LTEO che non introduce alcuna distinzione tra le diverse truppe. La critica, priva di qualsiasi consistenza, va pertanto respinta.

4.2.6. La ricorrente asserisce che se i militari dei distaccamenti d'esercizio non sono costretti a pagare ogni anno la tassa d'esenzione (totale o parziale) quando non compiono il numero minimo di giorni di servizio richiesti, viene disattesa la volontà popolare che, nell'ambito delle votazioni svoltesi nell'autunno 2013, si è chiaramente espressa a favore del mantenimento dell'obbligo militare in generale. La critica è priva di pertinenza. Affinché vi sia esonero devono infatti essere adempiuti i motivi e solo i motivi previsti dall'art. 8 cpv. 2 LTEO, la cui sussistenza dev'essere verificata in ogni singolo caso. Non si tratta quindi di una specie di esonero generale di cui beneficerebbe una determinata categoria d'incorporati.

4.2.7. La ricorrente rimprovera ad A.________ - senza tuttavia comprovare la propria affermazione - di non essere sufficientemente informato al fine di potere assolvere ogni anno tutti i dieci giorni di servizio. La critica è inconferente. Come appena illustrato (cfr. consid. 4.2.2 - 4.2.3) se A.________ non ha effettuato tutti i dieci giorni richiesti era perché il suo distaccamento d'esercizio era in manifesto soprannumero: quand'anche si fosse informato non avrebbe comunque potuto assolverli.

4.2.8. Infine la ricorrente si richiama a quattro sentenze di tribunali cantonali, che allega al proprio gravame, le quali confermerebbero la propria tesi. Sennonché nei giudizi in questione le autorità non hanno esaminato le fattispecie dal profilo dell'art. 8 cpv. 2 LTEO, tranne la causa della Steuerrekurskommission des Kantons Bern del 16 agosto 2013, ove viene constatato che le condizioni previste da detta norma non sono date in concreto (cfr. decisione citata consid. 6.2 pag. 8 in fine). Dette sentenze non le sono pertanto di alcun aiuto.

4.3. Premesse queste considerazioni il ricorso si rivela infondato e come tale dev'essere respinto.

5. Le spese della procedura davanti al Tribunale federale sono poste a carico dell'Amministrazione federale delle contribuzioni, Tassa d'esenzione dall'obbligo militare, soccombente e toccata dall'esito della causa nei suoi interessi pecuniari (art. 65 e 66 cpv. 1 e 4 LTF). All'opponente, che non è assistito da un patrocinatore, non viene concessa un'indennità per ripetibili della sede federale (art. 68 LTF).

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese giudiziarie di fr. 1'200.-- sono poste a carico dell'Amministrazione federale delle contribuzioni, Tassa d'esenzione dall'obbligo militare.

3. Comunicazione alle parti, alla Divisione delle contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell'economia del Cantone Ticino, Servizio della tassa militare, e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.

Losanna, 12 ottobre 2016

In nome della II Corte di diritto pubblico

del Tribunale federale svizzero

Il Presidente: Seiler

La Cancelliera: Ieronimo Perroud