{T 0/2}

2C_404/2013

Besetzung

Bundesrichter Zünd, Präsident,

Bundesrichter Seiler, Bundesrichterin Aubry Girardin,

Bundesrichter Donzallaz, Stadelmann,

Gerichtsschreiber Kocher.

A.________ GmbH,

Beschwerdeführerin,

vertreten durch Advokatin Franziska Bur Bürgin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt.

Gegenstand

Interkantonales Steuerrecht (Zeitpunkt der Realisation eines Grundstückverlusts im Belegenheitskanton),

Beschwerde gegen das Urteil des Appellationsgerichts des Kantons Basel-Stadt als Verwaltungsgericht vom 6. März 2013.

1.1. Das Bundesgericht prüft seine Zuständigkeit und die weiteren Eintretensvoraussetzungen von Amtes wegen (Art. 29 Abs. 1 BGG) und mit freier Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 140 I 90 E. 1 S. 92; 140 V 22 E. 4 S. 26).

1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen einen (End-) Entscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist grundsätzlich gegeben (Art. 82 lit. a, Art. 83, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1, Art. 90 BGG sowie, harmonisierungsrechtliche Fragen betreffend, i. V. m. Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).

1.3. Der Antrag der Steuerpflichtigen zielt auf die Behebung einer angeblichen (aktuellen) interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV). Angefochten ist einzig der Entscheid des Appellationsgerichts des Kantons Basel-Stadt (als Verwaltungsgericht) vom 6. März 2013 zur Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Stadt, nicht aber der (wohl rechtskräftige) Einspracheentscheid der Steuerverwaltung des Kantons Bern, der im Nachgang zur Taxationsberechnung vom 6. November 2009 ergangen sein dürfte (was aus den Vorakten aber nicht hervorgeht). Diese Sachlage ist indes nicht weiter zu thematisieren, nachdem das Bundesgericht in Doppelbesteuerungssachen praxisgemäss nicht von Amtes wegen prüft, ob eine von der beschwerdeführenden Partei unangefochten gebliebene konkurrierende Veranlagungsverfügung das Verbot der Doppelbesteuerung verletzt (Urteil 2C_91/2012 vom 17. August 2012 E. 1.3.3 mit Hinweisen, in: StR 68/2013 S. 158; BGE 111 Ia 44 E. 1b S. 46; 93 I 241 E. 1 S. 241).

1.4. Die Steuerpflichtige beantragt mit den Ziffern 2 bis 4 des Rechtsbegehrens die Vornahme umfangreicher Berechnungen. Im Ergebnis verlangt sie vom Bundesgericht gewissermassen eine neue Veranlagung. Ein derartiges Rechtsbegehren sprengt indessen die Befugnisse des Bundesgerichts. Die Veranlagungspraxis eines Kantons kann das Bundesgericht lediglich im Rahmen der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege - mithin gegenüber einer angefochtenen Verfügung - prüfen, wogegen es ihm benommen ist, gewissermassen "veranlagend" tätig zu sein (Urteil 2C_319/2013 vom 13. März 2014 E. 1.3.2, zur Publikation vorgesehen). Einzutreten ist auf die detaillierten Rechtsbegehren damit nur insoweit, als die Aufhebung des angefochtenen Entscheids (Ziff. 1) und die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz (Ziff. 5) begehrt wird.

1.5. Die weiteren Sachurteilsvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen Anlass.

1.6. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde vorgebrachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 138 III 537 E. 2.2 S. 540; 137 III 385 E. 3 S. 386; 133 II 249 E. 2.2 S. 550).

1.7. Fragen des Bundesrechts klärt das Bundesgericht mit freier Kognition (Art. 95 lit. a BGG). Trotz der Rechtsanwendung von Amtes wegen prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Begründungspflicht der Beschwerde (Art. 42 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280).

1.8. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, falls sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem muss die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 140 III 16 E. 1.3.1 S. 17 f.), was die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen hat. Die vorinstanzlichen Feststellungen sind "offensichtlich unrichtig", wenn sie willkürlich erhoben worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; zur Willkür in der Beweiswürdigung BGE 137 I 58 E. 4.1.2 S. 62 und 135 III 127 E. 1.5 S. 129 f.; allgemein zur Willkür in der Rechtsanwendung BGE 140 III 16 E. 2.1 S. 18 f.; 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 138 III 378 E. 6.1 S. 379 f.).

1.9. Die Bindung des Bundesgerichts an den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt (Art. 105 Abs. 1 BGG) und das Novenverbot (Art. 99 Abs. 1 BGG) gelten grundsätzlich auch für Beschwerden in Sachen der interkantonalen Doppelbesteuerung (BGE 139 II 373 E. 1.7 S. 378 f.; 133 I 300 E. 2.3 S. 306; Urteil 2C_708/2012 vom 21. Dezember 2012 E. 1.5, nicht publ. in: BGE 139 I 64, aber in: StE 2013 A 24.44.1 Nr. 3, StR 68/2013 S. 212).

2.1. In tatsächlicher Hinsicht rügt die Steuerpflichtige vorab, die Vorinstanz habe den Sachverhalt insoweit offensichtlich unrichtig festgestellt, als sie unterstelle, es sei im Kanton Basel-Stadt lediglich der "Nettoliegenschaftsgewinn" von Fr. 115'815.-- besteuert worden. Tatsächlich sei der Rohgewinn aus der Veräusserung der beiden ersten Objekte (Fr. 251'571.--) erfasst und die Handänderungssteuer sowie die Notariatskosten abgezogen worden.

2.2. Die Rüge ist unbegründet: Die Vorinstanz hat zwar für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG) festgestellt, der verbleibende Nettogrundstückgewinn aus dem Verkauf der beiden ersten Objekte belaufe sich auf Fr. 115'815.--. Diese Berechnung setzt indessen voraus, dass die Steuer von Fr. 135'756.-- auf dem Rohgewinn der beiden ersten Objekte von Fr. 251'571.-- überhaupt erhoben worden ist, was auch der Darstellung der Steuerpflichtigen entspricht.

3.1. Streitig und zu prüfen ist, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang der aus dem Verkauf des dritten Objekts hervorgegangene Verlust im Jahr 2006 im interkantonalen Verhältnis an die erzielten Rohgewinne der beiden früheren Transaktionen anzurechnen ist. Im Kern stellt sich damit die Frage, zu welchem Zeitpunkt im interkantonalen Steuerverhältnis das Ergebnis aus der Veräusserung eines Grundstücks - Gewinn oder Verlust - zu erfassen ist, falls Verpflichtungsgeschäft (Kaufvertrag) und Verfügungsgeschäft (Grundbucheintrag) auf unterschiedliche Geschäftsjahre fallen.

3.2. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz zum Steuerjahr 2006 handelt es sich bei der Steuerpflichtigen um eine Kapitalgesellschaft mit Sitz im Kanton Bern und Grundstücken im Kanton Basel-Stadt. Die Veräusserungen erfolgten in Form reiner Kaufverträge (d. h. ohne werkvertragliche Komponente). Die Steuerpflichtige unterhält im Kanton Basel-Stadt keine Betriebsstätten, sodass die Qualifikation der drei Basler Objekte als Betriebsgrundstücke entfällt. Fraglich ist hingegen, ob es sich bei ihnen um Kapitalanlagegrundstücke (Anlagevermögen) oder aber Handelsgrundstücke (Umlaufvermögen) gehandelt hat. Letzteres würde voraussetzen, dass die Steuerpflichtige für die Zwecke des interkantonalen Steuerrechts als gewerbsmässige Grundstückhändlerin zu betrachten wäre. Die Steuerpflichtige nimmt dies für sich in Anspruch, während die beteiligten Kantone vom Vorliegen einer ordentlichen Betriebsgesellschaft ausgehen (vgl. Taxationsberechnung vom 6. November 2009 der Steuerverwaltung des Kantons Bern bzw. angefochtener Entscheid E. 3.3). Im Zusammenhang mit dem strittigen Realisationszeitpunkt kann dies einstweilen offen bleiben; die Ausscheidungsregeln stimmen in den beiden Konstellationen weitgehend überein. Zurückzukommen ist auf diesen Aspekt indes bei der Prüfung des pauschalen Unkostenersatzes. Ein solcher bedingt das Vorliegen gewerbsmässigen Grundstückhandels (hinten E. 4).

3.3.1. Die Steuerpflichtige ist Eigentümerin von Grundstücken im Kanton Basel-Stadt. Infolge dessen ist sie dort wirtschaftlich zugehörig (Art. 21 Abs. 1 lit. c StHG) und beschränkt steuerpflichtig. Gemäss doppelbesteuerungsrechtlicher Praxis des Bundesgerichts stehen in solchen Konstellationen das Grundeigentum und sein Ertrag unter der alleinigen Steuerhoheit des Kantons der gelegenen Sache. Auch ein Wertzuwachsgewinn oder -verlust ist objektmässig auszuscheiden (BGE 137 I 145 E. 4.2 S. 150 f.; 132 I 220 E. 3.1 S. 224; 111 Ia 120 E. 2a S. 123). Von 

3.3.2. Der Grundstückkanton hat nach heutiger Praxis auf die Situation der steuerpflichtigen Person und deren wirtschaftliche Leistungsfähigkeit Rücksicht zu nehmen (doppelte Anspruchsgrundlage gemäss Art. 127 Abs. 2 und 3 BV). Kommt es interkantonal zu Verlusten aus der Veräusserung von Handelsobjekten von Grundstückhändlern oder aber von Kapitalanlagegrundstücken (ausserhalb des Sitz- oder eines Betriebsstättekantons), sind diese in einer ersten Phase mit den im gleichen Jahr und im selben Kanton erzielten Grundstückerträgen und weiteren Erträgen/Gewinnen zu verrechnen, und zwar selbst dann, wenn das kantonale Recht diese Möglichkeit nicht vorsieht (zum Grundstückhändler BGE 131 I 249 E. 4.2 S. 255; 111 Ia 318 E. 4b S. 320 f.; Urteil 2C_689/2010 vom 4. April 2011 E. 3, in: ASA 80 S. 361, StE 2011 A 24.43.1 Nr. 22). Verbleibt danach ein negatives Ergebnis, ist dieses in einer zweiten Phase an den Betriebsgewinn am Hauptsteuerdomizil, am sekundären Steuerdomizil (132 I 220 E. 5 S. 227) und letztlich an das Ergebnis reiner Grundstückkantone anzurechnen (BGE 138 I 297 E. 4.2 S. 302 f.). Spiegelbildlich verhält es sich im Fall eines positiven Ergebnisses im reinen Grundstückkanton und eines Betriebsverlusts (zu den Kapitalanlageliegenschaften in reinen Grundstückkantonen: DANIEL DE VRIES REILINGH, La double imposition intercantonale, 2. Aufl. 2013, N. 1059; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4. Aufl. 2012, § 21 N. 48; MATHIAS OERTLI/RAINER ZIGERLIG, in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band III/1, Interkantonales Steuerrecht, 2011, § 33 N. 39; Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 3. Aufl. 2009, S. 95; zu den Handelsobjekten gewerbsmässiger Grundstückhändler: DE VRIES REILINGH, a. a. O., N. 1112; OERTLI/ZIGERLIG, a. a. O., § 33 N. 119 f.; Locher, Interkantonal, S. 120).

3.3.3. Trifft in der interkantonalen Steuerausscheidung über Einkommen und Vermögen bzw. Gewinn und Kapital ein Kanton mit monistischem auf einen Kanton mit dualistischem System, sind zwecks Herbeiführung vergleichbarer Verhältnisse 

3.3.4. Das Steuerrecht der juristischen Personen und der selbständig Erwerbenden beruht (unmittelbar) auf dem Handelsrecht und (mittelbar) auf der Betriebswirtschaftslehre (Art. 18 Abs. 3 bzw. Art. 58 DBG; Urteile 2C_104/2013 / 2C_105/2013 vom 27. September 2013 E. 3.4, in: StR 69/2014 S. 202; 2C_309/2013 / 2C_310/2013 vom 18. September 2013 E. 2.2.2, in: StE 2013 B 72.14.2 Nr. 42, StR 69/2014 S. 222). Es gilt das Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz ("le principe de l'autorité du bilan commercial ou de déterminance"; BGE 137 II 353 E. 6.2 S. 360 f.; 136 II 88 E. 3.1 S. 92; 132 I 175 E. 2.2 S. 177 f.; 119 Ib 111 E. 2c S. 115). Hier von Bedeutung ist das handelsrechtliche Vorsichtsprinzip (Art. 662a Abs. 2 Ziff. 3 aOR bzw. Art. 958c Abs. 1 Ziff. 5 OR). Ihm wohnen das Realisations-, das Imparitäts- (BGE 116 II 533 E. 2a/dd S. 539; Urteil 4A_277/2010 vom 2. September 2010 E. 2.2), und das Niederstwertprinzip inne (Bernhard Madörin/Peter Bertschinger, Rechnungslegung und Wirtschaftsprüfung, 2009, S. 49 f.). Nach dem Imparitätsprinzip dürfen Erträge, anders als Aufwände, erst ausgewiesen werden, wenn sie feststehen oder realisiert sind. Realisiert sind sie, sobald zufolge eines Geschäftsvorfalls gegen den Schuldner eine rechtlich und tatsächlich durchsetzbare Forderung entstanden ist (Lukas Handschin, Rechnungslegung im Gesellschaftsrecht, 2013 N. 347; Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 11. Aufl. 2012, § 8 N. 67; Peter Forstmoser/Arthur Meier-Hayoz/Peter Nobel, Schweizerisches Aktienrecht, 1996, § 50 N. 231; Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009, § 8 N. 122 ff. und 132).

3.3.5. Ist die steuerpflichtige Person buchführungspflichtig oder führt sie freiwillig kaufmännische Bücher, gilt die vom Handelsrecht vorgegebene "Soll-Methode" auch im steuerrechtlichen Zusammenhang. Nicht buchführungspflichtige selbständig Erwerbende können entweder nach der "Ist-Methode" oder der "Soll-Methode" abrechnen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 143 f. zu Art. 18 DBG). Auf solche Fälle zugeschnitten ist die bundesgerichtliche Praxis, wonach vom "Soll-Prinzip" auszugehen ist, es sei denn, die Erfüllung der Forderung erscheine als (besonders) unsicher. Diesfalls wird mit der Besteuerung bis zur Erfüllung zugewartet ("Ist-Methode"; zum Ganzen Urteil 2C_941/2012 / 2C_942/2012 vom 9. November 2013 E. 2.5, in: StR 69/2014 S. 207; grundlegend BGE 105 Ib 238 E. 4b S. 242 f.; 113 Ib 23 E. 2e S. 26; Oberson, a. a. O., § 7 N. 12; Markus Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 10 N. 51; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 18 zu Art. 16 DBG; Markus Weidmann, Einkommensbegriff und Realisation, 1996, S. 195 f.).

3.3.6. Zur Veräusserung von Grundstücken hat das Bundesgericht das "Soll-Prinzip" dahingehend konkretisiert, dass der rechtsgültige Abschluss des Vertrags durch öffentliche Beurkundung zeitlich bestimmend ist (im Falle des Kaufvertrags: Art. 216 Abs. 1 OR; Urteile 2C_115/2010 vom 18. Juni 2010 E. 2.2 [DBG]; 2A.250/2006 vom 11. Oktober 2006 E. 2.1, in: StE 2007 B 21.2 Nr. 24 [DBG]; 2A.475/2002 vom 31. März 2003 E. 3.1, in: RDAF 2004 II 38, StE 2003 B 21.2 Nr. 17 [BdBSt]; 2A.67/1997 vom 14. Oktober 1998 E. 5b, in: RDAF 1999 II 233, StR 54/1999 S. 196 [BdBSt]; 2P.14/1998 vom 3. Juli 1998 E. 3a, in: RDAF 1998 II 374 [StG/GE]; 2A.56/1991 vom 1. November 1991 E. 3b, in: ASA 61 S. 666, BVR 1992 S. 196, StE 1992 B 21.2 Nr. 6, StR 47/1992 S. 584 [BdBSt]; vgl. Ernst Känzig, Wehrsteuer [Direkte Bundessteuer], I. Teil, 2. Aufl. 1982, N. 167 zu Art. 21 BdBSt; Locher, DBG, N. 75 zu Art. 18 DBG). Diese vornehmlich zu den Selbständigerwerbenden entwickelte Praxis findet entsprechende Anwendung auf Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, zumal diese strengeren buchhalterischen Auflagen unterlagen (Art. 662a vs. Art. 957 ff. aOR) bzw. unterliegen (Art. 957 Abs. 1 vs. Abs. 2 OR) als Einzelunternehmen.

3.3.7. Die Massgeblichkeit des Handelsrechts und die im Anschluss daran entwickelte Praxis zu den Grundstückgewinnen gilt vorab im Fall der Gewinnsteuer, d. h. zwischen Hauptsteuerdomizil (Sitz) und sekundärem Steuerdomizil (Betriebsstätte). Geht es in interkantonalen Verhältnissen im einen Kanton um die Veranlagung der 

3.4.1. Im konkreten Fall folgen sowohl das Hauptsteuer- (Art. 1 Abs. 1 lit. c i. V. m. Art. 126 Abs. 1 und Art. 129 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Bern] vom 21. Mai 2000 [BSG 661.11; nachfolgend: StG/BE]) als auch das Spezialsteuerdomizil (§ 1 Abs. 1 lit. d [kantonal] bzw. § 2 Abs. 1 lit. c [kommunal] i. V. m. § 25 Abs. 1 lit. b, § 71 Abs. 1 lit. c und § 104 Abs. 1 lit. a des Gesetzes [des Kantons Basel-Stadt] vom 12. April 2000 über die direkten Steuern [SG 640.100; nachfolgend: StG/BS]) dem monistischen System. Ebenso übereinstimmend knüpfen beide Kantone in zeitlicher Hinsicht an das Verfügungsgeschäft (Grundbucheintrag; Art. 656 Abs. 1 i. V. m. Art. 971 Abs. 1 ZGB) an. Im Kanton Bern entspricht dies konstanter Praxis (Markus Langenegger, in: Christoph Leuch/Peter Kästli/Markus Langenegger [Hrsg.], Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, 2011, N. 3 zu Art. 138 StG/BE). Demgegenüber kennt der Kanton Basel-Stadt zu dieser Frage eine positivrechtliche Norm (§ 110 Abs. 1 lit. a StG/BS). Dies schafft indessen eine Differenz zum harmonisierten Steuerrecht. Es ist zu klären, ob eine solche doppelbesteuerungsrechtlich haltbar ist.

3.4.2. Die Vorinstanz hat erwogen, gemäss basel-städtischem Steuerrecht könnten Grundstückgewinne nur mit Grundstückverlusten desselben Kalenderjahres verrechnet werden. Der Tatbestand der Grundstückgewinnsteuer entstehe mit der Übertragung des Eigentums, mithin mit dem Grundbucheintrag. Da somit der Verkauf des dritten Objekts (Grundbucheintrag: 3. Januar 2007) erst im Jahre 2007 erfolgt sei, könne der daraus resultierende Verlust nicht an die im Jahr 2006 erzielten Grundstückgewinne angerechnet werden. Unter diesen Umständen sei aber auch kein Ausscheidungsverlust entstanden, da der korrigierte Gesamtgewinn den in Basel erzielten Nettogrundstückgewinn von Fr. 115'815.-- übersteige.

3.4.3. Die Steuerpflichtige macht geltend, doppelbesteuerungsrechtlich sei der Verlust aus dem Verkauf des dritten Objekts dem Steuerjahr 2006 zuzuordnen, wenn auch die kantonale Regelung etwas anderes vorsehe. Der Verlust müsse objektmässig ausgeschieden und vom Kanton Basel-Stadt übernommen werden, um Ausscheidungsverluste zu vermeiden. Andernfalls führe die kantonale Besteuerung dazu, dass die Summe der in den Kantonen Bern und Basel-Stadt besteuerten Gewinne den gesamten Reingewinn übertreffe.

3.4.4. Die Kantone Bern und Basel-Stadt folgen innerkantonal übereinstimmend dem monistischen System (Art. 12 Abs. 4 StHG) und erachten das Verfügungsgeschäft als zeitlich massgebend (vorne E. 3.4.1). Dessen ungeachtet stellt sich im Ergebnis eine disharmonisierte Lösung ein, nachdem der Kanton Bern als Hauptsteuerdomizil die 

3.4.5. Der Kanton Bern hat nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz alle drei Vorgänge im Steuerjahr 2006 berücksichtigt. Auch die Vorinstanz erachtet das gewinnsteuerliche Vorgehen des Kantons Bern insoweit als zutreffend, wenngleich sie an anderer Stelle auf das Urteil 2C_199/2011 vom 14. November 2011 E. 4.1 verweist und daraus ableitet, dem Spezialsteuerdomizil sei es unbenommen, die Veranlagungspraxis des Hauptsteuerdomizils zu überprüfen. In ihrer Vernehmlassung vom 13. Juni 2013 räumt die Vorinstanz freilich ein, sie sei davon ausgegangen, dass nach den Steuergesetzen der beiden Kantone übereinstimmend auf den Zeitpunkt des Verfügungsgeschäftes abzustellen sei. Hinsichtlich des Kantons Bern habe sie sich auf dessen Wegleitung der Abteilung Grundstückgewinnsteuer verlassen. Gestützt darauf habe sie weiter angenommen, dass dies auch auf Grundstückverluste zutreffe.

3.4.6. Das Vorgehen des Kantons Bern, das zwar nicht Streitgegenstand, aber vorfrageweise heranzuziehen ist, erweist sich nach dem Gesagten als bundesrechtskonform. Im konkreten Fall verdrängt Art. 24 Abs. 1 StHG (i. V. m. Art. 58 Abs. 1 DBG), der Art. 127 Abs. 3 BV für das Bundesgericht verbindlich konkretisiert (Art. 190 BV), die entgegenstehende kantonale Regelung (§ 110 Abs. 1 lit. a StG/BS). Eine einheitliche Bestimmung des massgebenden Zeitpunkts ist zumindest unter den beiden folgenden Gesichtspunkten unerlässlich.

4.1. Der Grundstückkanton hat zugunsten des Hauptsteuerdomizils einen Anteil an den 

4.2.1. Von dem als Faustregel aufzufassenden Satz von fünf Prozent ist nur aus besonderen Gründen abzuweichen, namentlich dann, wenn hinreichende Anhaltspunkte dafür vorliegen, er sei zu tief oder zu hoch angesetzt. Ein 

4.2.2. Erweist sich der Wertzuwachsgewinn - bezogen auf den Verkaufspreis - als relativ gering, so dass die Anwendung der Händlerpauschale einen verhältnismässig grossen Abzug ergibt, ist dies ein Indiz dafür, dass die tatsächlich anzurechnenden allgemeinen Verwaltungskosten weniger als fünf Prozent des Verkaufspreises ausmachten. Umgekehrt kann ein relativ hoher Gewinn ein Indiz für einen höheren Verwaltungskostenanteil sein. Infolgedessen hat das Bundesgericht festgehalten, es sei nicht willkürlich, den pauschalen Unkostenanteil von fünf Prozent des Verkaufspreises herabzusetzen, wenn dem hohen Verkaufspreis nicht nur ein niedriger Wertzuwachsgewinn gegenübersteht, sondern bei Anwendung des Satzes von fünf Prozent sogar ein Grundstückverlust eintritt (zum Ganzen Urteil 2P.118/1992 vom 23. Februar 1993 E. 5).

4.3. Ein pauschaler Unkostenersatz kommt ausschliesslich im Fall interkantonaler Grundstückhändler in Frage. Bundessteuergesetz und interkantonales Steuerrecht verwenden denselben Begriff des Grundstückhändlers (Urteile 2C_713/2012 vom 3. März 2013 E. 3.1; 2P.154/2004 vom 16. August 2005 E. 3.3, in: RtiD I-2006 S. 543; zu den massgebenden Kriterien insbesondere Urteil 2C_1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.2, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79). Mit den nötigen Einschränkungen finden die Kriterien auf juristische Personen Anwendung.

4.4. Nach den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz qualifizierte der Kanton Bern die Steuerpflichtige ursprünglich als Grundstückhändlerin (Veranlagungsverfügung vom 16. März 2009). Für die interkantonale Steuerausscheidung berücksichtigte die Steuerverwaltung des Kantons Bern zulasten des Spezialsteuerdomizils (Basel-Stadt) zunächst pauschale Unkosten von Fr. 288'000.-- (fünf Prozent der kumulierten Erlöse von Fr. 5'760'000.--), später noch solche von zwei Prozent (Fr. 115'200.--). Zur Begründung der Korrektur führte die Steuerverwaltung des Kantons Bern an, es rechtfertige sich ein niedriger Ansatz, da die Steuerpflichtige nicht als Grundstückhändlerin gelte. Die Steuererklärungen für die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Basel-Stadt liegen bei den Akten und können vom Bundesgericht ergänzend beigezogen werden (Art. 105 Abs. 2 BGG). Daraus geht hervor, dass Mäklerprovisionen von Fr. 173'451.-- bzw. Fr. 80'120.-- entrichtet wurden. Der Kanton Bern hat diese anerkannt, überdies ein Mäklerhonorar von Fr. 100'000.-- zum dritten Verkauf. Er ist vom deklarierten ausserordentlichen Ertrag von Fr. 135'581.-- ausgegangen.

4.5. Die Steuerpflichtige beantragt einen pauschalen Unkostenersatz von zwei Prozent, dies (nur noch) bezogen auf die beiden ersten Veräusserungen. Bei einem kumulierten Erlös von Fr. 3'520'000.-- heisst dies rund Fr. 70'000.--. Dem steht ein Verwaltungsaufwand von Fr. 4'800.-- gegenüber, nicht aber ein verbuchter Lohnaufwand. Selbst wenn der Eigenaufwand nicht verbucht worden wäre, was unter Umständen handelsrechtliche Fragen aufwärfe, bleibt schwer erklärlich, aus welchem Grund über die vom Kanton Bern berücksichtigten, nachgewiesenen Mäklerhonorare von Fr. 353'571.-- hinaus ein allgemeiner Verwaltungsaufwand von rund Fr. 70'000.-- entstanden sein sollte. Eine nachvollziehbare Begründung fehlt.

4.6. Es kann denn auch offenbleiben, ob die Steuerpflichtige überhaupt als Grundstückhändlerin qualifiziert. Es ist zwar nicht zu übersehen, dass die Besitzesdauer jeweils auffällig kurz war und einen Monat (Objekte 1 und 2) bzw. sieben Monate (Objekt 3) nicht überschritt. Zudem wurde das dritte Objekt unmittelbar bei Verkauf der beiden ersten Grundstücke erworben. Dies schliesst ein systematisches und planmässiges Vorgehen zumindest nicht aus. Unterlagen zu früheren Transaktionen - die Steuerpflichtige wurde im Jahr 2000 gegründet -, zu besonderen Fachkenntnissen, zu den über längere Zeit geübten Handels- und Finanzierungspraktiken fehlen indessen und werden von der Steuerpflichtigen auch nicht vorgetragen.

5.1. Zusammenfassend ist die Beschwerde begründet, soweit die Beschwerdeführerin eine harmonisierte zeitliche Ordnung der Verlustanrechnung anstrebt, im Übrigen aber unbegründet. Die Beschwerde ist im Sinne der Erwägungen teilweise gutzuheissen, und das angefochtene Urteil ist aufzuheben. Die vorliegende Sach- und Rechtslage erfordert die neue Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer 2006. Dementsprechend ist die Sache zur neuen Entscheidung an die Unterinstanz zurückzuweisen (Art. 107 Abs. 2 Satz 2 BGG).

5.2.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens haben die Beschwerdeführerin und der Kanton Basel-Stadt, der in seiner Eigenschaft als Abgabegläubiger Vermögensinteressen im Sinne von Art. 66 Abs. 4 BGG verfolgt, die Kosten des Verfahrens vor Bundesgericht je hälftig zu tragen (Art. 65 i. V. m. Art. 66 Abs. 1 BGG).

5.2.2. Der Kanton Basel-Stadt hat der Beschwerdeführerin eine dem Ausgang des Verfahrens entsprechend verminderte Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1 BGG). Selber hat er keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 68 Abs. 3 BGG).

5.2.3. Die Festsetzung der Kosten und Entschädigung für das vorinstanzliche Verfahren wird der Vorinstanz übertragen (Art. 67 i. V. m. Art. 68 Abs. 5 BGG).

1. 

2. 

3. 

4. 

Lausanne, 2. Mai 2014

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung

des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Kocher